Ajankohtaista

KHO 2019:34 – merkittävä vuosikirjapäätös seurakuntien yhteistoiminnan arvonlisäverotuksen kannalta

11.3.2019, kirjoittanut: Sakke Vehkakoski


Tiivistelmä

Seurakuntien keskinäisen yhteistoiminnan kannalta on saatu 6.3.2019 merkittävä arvonlisäverotusta koskeva vuosikirjapäätös. Päätöksen perusteella seurakunnilla on tietyin edellytyksin mahdollista muun muassa perustaa yhteisvirkoja ilman, että toiselta seurakunnalta veloitettaviin palkkakuluihin lisätään arvonlisävero. Tällä hetkellä seurakuntien arvonlisäverokäsittelyissä on yhteisvirkojen kohdalla kirjavuutta. Tuoreen päätöksen myötä seurakuntien arvonlisäverokäytäntöjä on mahdollista yhdenmukaistaa, ja useissa tapauksissa seurakunnat saavat merkittäviä verosäästöjä. Päätös on siten merkittävä tienavaaja myös seurakuntien väliselle paikalliselle yhteistoiminnalle.

KHO 2019:34: seurakunnat ovat arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuja julkisyhteisöjä ja niiden viranomaisen ominaisuudessa harjoittama toiminta jää arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolelle. Viranomaistehtäviä hoitavan henkilöstön yhteistyösopimukseen perustuva palkkakustannusten jakaminen kahden eri seurakunnan välillä on tietyin edellytyksin arvonlisäverotonta. Ratkaistavana olleessa tapauksessa yhteistyösopimuksen perusteella toiselta seurakunnalta perityt veloitukset olivat arvonlisäverottomia, eikä arvonlisäverottomuus aiheuttanut KHO:n käsityksen mukaan huomattavaa kilpailunvääristymää.

Taustaa

A:n ja B:n seurakunnat olivat perustaneet kirkkovaltuustojen päätöksellä talousjohtajan yhteisviran. Työpanos jaettiin seurakuntien kesken yhteistyösopimuksella määritetyillä perusteilla ja palkkakustannukset jaettiin aiheuttamisperiaatteen mukaisesti seurakuntien kesken.

A:n seurakunta vastasi talousjohtajan ja tämän alaisuudessa työskentelevän kiinteistö-, talous- ja henkilöstöhallinnon sekä hautausmaahallinnon henkilöstön palkkaamisesta. A:n seurakunta veloitti B:n seurakunnalta tämän osuuden palkkakustannuksista. Katetta, laskutuslisiä tai mitään muitakaan työstä aiheutumattomia lisiä ei veloitukseen lisätty.

Verohallinnon ja hallinto-oikeuden ennakkoratkaisujen mukaan kyse oli liiketoiminnan muodossa tapahtuvasta palveluiden myynnistä, joista tuli suorittaa arvonlisäveroa. Hallinto-oikeuden päätöksen perustelujen mukaan yhteistyösopimuksessa oli kyllä kysymys arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetusta viranomaistoiminnasta, mutta sen jättäminen arvonlisäverotuksen ulkopuolelle aiheuttaisi huomattavaa kilpailun vääristymää. Seurakuntien näkemyksen mukaan kyse oli arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetusta viranomaistoiminnasta, joka jää sellaisenaan arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolelle eikä palkkakustannusten jakamisesta voinut aiheutua kilpailun vääristymää arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetulla tavalla.

Päätös

Asiassa oli ratkaistavana, oliko A:n seurakunnan suoritettava arvonlisäveroa seurakuntien yhteistyösopimuksen perusteella B:n seurakunnalta veloittamistaan palkkakustannuksista. Korkeimman hallinto-oikeuden mukaan tätä arviointia tehtäessä tuli ratkaista kolme erillistä kysymystä: (1) onko seurakuntaa pidettävä arvonlisäverolainsäädännössä tarkoitettuna muuna julkisoikeudellisena yhteisönä, (2) jos on, niin harjoittaako seurakunta puheena olevassa tilanteessa toimintaansa viranomaisen ominaisuudessa ja (3) mikäli kyse on viranomaistoiminnasta, aiheuttaisiko toiminnan jättäminen arvonlisäverotuksen ulkopuolelle huomattavaa kilpailun vääristymää

Arvonlisäverodirektiivin 13 artiklassa on rajattu valtion, kuntien ja muiden julkisyhteisöjen harjoittama viranomaistoiminta verovelvollisuuden ulkopuolelle, silloin kun verovelvollisuuden ulkopuolelle jättämisestä ei voida katsoa aiheutuvan huomattavaa kilpailun vääristymää. Vaikka vastaavaa säännöstä ei ole otettu arvonlisäverolakiin, on KHO:n päätöksen perustelujen mukaan arvonlisäverolakia tulkittava yhtenäisesti direktiivin säännösten kanssa siten, ettei muiden julkisyhteisöjen harjoittaman viranomaistoiminnan katsota tapahtuvan liiketoiminnan muodossa. Seurakunnat tuli katsoa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetuiksi muiksi julkisyhteisöiksi. Yleisten EU-oikeudellisten tulkintaperiaatteiden mukaisesti arvonlisäverodirektiivillä on etusija kansalliseen arvonlisäverolakiin nähden ja puutteellisesti voimaan saatettuja arvonlisäverolain säännöksiä tulee tulkita yhtenäisesti direktiivin säännösten kanssa.

Seurakuntien välinen yhteistyösopimus täytti edellä esitetyt edellytykset viranomaistoiminnan verottomuudelle, ja palkkakustannukset voitiin veloittaa seurakuntien välillä arvonlisäverottomina. Yhteistyösopimus ei aiheuttanut huomattavaa kilpailun vääristymää myöskään siihen sisältyvien sellaisten tehtävien osalta, joita potentiaalisesti voitaisiin tarjota kilpailuolosuhteissa ulkopuolisen palvelun tarjoajan toimesta. Näiden osien voitiin katsoa olevan vähäisiä kokonaismarkkinoihin nähden, eikä todellista kilpailun vääristymää katsottu aiheutuvan.

Johtopäätös

Seurakunnat voivat jatkaa vastaavien yhteistyösopimusten osalta vakiintuneen verotuskäytännön mukaisesti palvelujen veloittamista arvonlisäverotta. Päätöksen oikeusohjetta ei kuitenkaan voida laajentaa varauksetta kaikkiin seurakuntien välisiin yhteistyösopimuksiin, vaan seurakuntien tulisikin käydä laatimansa tai suunnitteilla olevat yhteistyösopimuksensa huolella läpi ja arvioida erikseen täyttävätkö sopimukset päätöksessä KHO 2019:34 arvonlisäverottomuudelle asetetut edellytykset.

A:n ja B:n seurakuntia asiassa KHO 2019:34 avustivat Revisium Oy:n asiantuntijat. Revisium Oy on talouden asiantuntijatoimisto, jonka asiantuntijat ovat palvelleet seurakuntia muun muassa tilintarkastuksen, arvonlisäverotuksen, riskienhallinnan ja sisäisen valvonnan alueilla. Revisium Oy tarjoaa seurakuntien henkilöstölle myös monipuolisia taloushallinnon koulutuspalveluita.

Lisätiedot ja yhteydenotot:

Veroasiantuntija Sakke Vehkakoski, sakke.vehkakoski@revisium.fi, Revisium Oy

KHT, JHT Jaakko Rönkkö, jaakko.ronkko@revisium.fi, Revisium Oy